Тема 4.2. Учет финансовых вложений и долгосрочных инвестиций (4 часа) Правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчётности информации о финансовых вложениях организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02). Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений (ФВ) необходимо единовременное выполнение следующих условий: - наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование у организации права на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее их этого права; - переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.); - способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансовых вложений и его покупной стоимостью в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.). Экономические выгоды (доход) в будущем, поступающие в результате использования финансовых вложений, включают проценты, дивиденды, прирост стоимости вложений в результате обмена, погашения обязательств, увеличения текущей рыночной стоимости.
К финансовым вложениям организации относятся: - государственные и муниципальные ценные бумаги; - ценные бумаги других организацией, в т.ч. долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя); - вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в т.ч. дочерних и зависимых хозяйственных обществ); - предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования и т.п. К финансовым вложениям организации не относятся : - собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования; - векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, произведенную продукцию, выполненные работы, оказанные услуги; - вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование с целью получения дохода; - драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.
Ценная бумага – документ, подтверждающий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественного правовладельца, что может быть реализовано при предъявлении этого документа. Основными видами ценных бумаг являются акции и облигации. Акции – ценная бумага, удостоверяющая право владельца на долю в уставном капитале акционерного общества и дающая право получения дивидендов и право голоса на собрании акционеров. Различают акции простые и привилегированные. Привилегированные отличаются от простых тем, что по ним получают фиксированный доход, независимо от результатов работы акционерного общества. Привилегированные акции, в отличие от простых, могут не иметь права голоса. Облигация, в отличие от акции, является гасимой ценной бумагой, т.е. она обязательно должна быть погашена по истечении установленного срока обращения с определенными процентами. Владельцы облигаций по сравнению с владельцами акций имеют преимущественное право на получение дохода и на погашение в случае ликвидации акционерного общества. Векселя – письменные долговые обязательства об оплате указанной в векселе суммы в указанный срок. По типу веселя бывают товарные (коммерческие) и финансовые.
Товарные векселя выписываются векселедателем и вручаются продавцом за проданные товары, работы, услуги. К финансовым векселям относятся переводные векселя, приобретенные у других организаций, банков и используемые в расчетах. Классификация финансовых операций производится по разным признакам: по сроку обращения: краткосрочные и долгосрочные. Краткосрочные финансовые вложения со сроком обращения до одного года – сюда входят векселя, облигации, депозитные сертификаты до одного года, а также акции, котирующиеся на бирже. Долгосрочные финансовые вложения имеют срок обращения более одного года. Сюда входят акции, не котирующиеся на бирже вклады в уставные капиталы других предприятий, долговые ценные бумаги и займы сроком более одного года. - по отношению к лицу, выпустившему ценные бумаги, бывают долевые (капитальными) и долговыми.
Долевые ценные бумаги отражают долю ее собственника в уставный капитал акционерного общества, выпустившего их. К ним относятся акции, вклады в уставный капитал других предприятий, в т.ч. зависимых, дочерних хозяйственных обществ, вклады в инвестиционные фонды. Долговые ценные бумаги выражают отношение займа. Это облигации, закладные, депозитные и сберегательные сертификаты, векселя. - по рынку обращения (ценные бумаги первичного рынка и ценные бумаги вторичного рынка); - по формам собственности (государственные и негосударственные); - по эмитенту (государственные, ценные бумаги юридического лица, международные); - по способу удовлетворения прав владельцев (именные и на предъявителя).
Задачи учета финансовых вложений состоят в следующем: Правильное и своевременное документальное оформление операций с финансовыми выводами. Обязательное ведение в каждой организации, имеющей ценные бумаги, книги учета ценных бумаг. Соблюдение установленных правил оценки финансовых вложений принимаются к учёту по первоначальной стоимости. Правильное определение стоимости финансовых вложений при их выбытии и их остатков на конец отчетного периода. Верное определение и своевременное отражение в учете доходов и расходов по финансовому вложению. Четкое определение наличия условий устойчивого существенного снижения стоимости финансовых вложений. Правильное раскрытие информации о финансовом вложении в бухгалтерской отчетности. Ведение учета не только по каждой единице финансового вложения, но и по организациям, в которых произведены эти вложения.
Оценка финансовых вложений при выбытии и оценка из остатков на конец месяца производится в зависимости от вида финансовых вложений: - финансовые вложения, по которым может быть определена текущая рыночная стоимость, списываются при выбытии по рыночной стоимости каждой выбывающей единицы. - финансовые вложения, по которым не определяется рыночная стоимость, списываются при выбытии, а также оцениваются на конец месяца по одному из следующих способов: * по первоначальной оценке каждой единицы; * средней первоначальной оценке; * первоначальной оценке первых по времени приобретения финансовых вложений (ФИФО).
При оценке финансовых вложений размечаются следующие показатели оценки : номинальная стоимость – сумма, обозначенная на бланке ценной бумаги ; - эмиссионная стоимость – стоимость продажи ценных бумаг при первичном размещении; курсовая (рыночная) стоимость цена продажи ценных бумаг на вторичном рынке, т.е. определимая как результат котировки в зависимости от спроса и предложения ; - ликвидационная стоимость акций и облигаций – стоимость имущества, выплачиваемая на одну акцию или облигацию ликвидируемого АО, выпустившего их; выкупная стоимость акций и облигаций – цена, выплачиваемая за выкупаемые собственные акции или при досрочном погашении облигаций ; балансовая стоимость акции определяется делением суммы всех источников собственных средств организации на количество выпущенных акций ; - учетная стоимость финансовых операций – стоимость (цена), по которой они числятся в бухгалтерском учете в данный момент времени.
Синтетический учет финансовых вложений ведется на активном счете 58 «Финансовые вложения». По дебету отражаются приобретенные ценные бумаги, внесение вкладов на депозитном счете, предоставление займов другим организациям, приобретение долгосрочной задолженности на основании уступки права требования, их вклады в совместную деятельность по договору простого товарищества. По кредиту отражают списания с баланса финансовых вложений и их выбытие. Регистрационный журнал хозяйственных операций № п/п Содержание хозяйственных операций Сумма, руб. Корр. счета дебет кредит 1 Приобретены акции открытого акционерного общества 100000 58 76 2 Акцептован счет за консультационные услуги, связанные с приобретением акций 2542 58 76 3 Отражен НДС по консультационным услугам, связанным с приобретением акций 458 19 76 4 Акцептован счет услуг независимого регистратора 1695 58 76 5 Отражен НДС по услугам независимого регистратора 305 19 76 6 С расчетного счета оплачено за приобретенные акции, и услуги связанные с их приобретением 104237 76 51 7 Отражен НДС к возмещению из бюджета 763 68 19
Под долгосрочными инвестициями понимаются затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше одного года), не предназначенных для продажи, за исключением долгосрочных финансовых вложений в государственные ценные бумаги, ценные бумаги и уставные капиталы других предприятий. Долгосрочные инвестиции связаны с: - осуществлением капитального строительства в форме нового строительства, а также реконструкции, расширения и технического перевооружения действующих предприятий и объектов непроизводственной сферы. - приобретением зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов (или их частей) основных средств; - приобретением земельных участков и объектов природопользования; - приобретением и созданием активов нематериального характера.
Целями учета долгосрочных инвестиций являются: - своевременное, полное и достоверное отражение всех произведенных расходов при строительстве объектов по их видам и учитываемым объектам; - обеспечение контроля за ходом выполнения строительства, вводом в действие производственных мощностей и объектов основных средств; - правильное определение и отражение инвентарной стоимости вводимых в действие и приобретенных объектов основных средств, земельных участков, объектов природопользования и нематериальных активов; - осуществление контроля за наличием и использованием источников финансирования долгосрочных инвестиций. Организация строительства объектов, контроль за его ходом и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат осуществляются застройщиками. Расходы по содержанию застройщиков (по действующим предприятиям - работники аппарата подразделения капитального строительства) производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и включаются в инвентарную стоимость вводимых в эксплуатацию объектов.
При выполнении строительных работ подрядным способом застройщик по отношению к подрядной строительной организации выступает в роли заказчика. Учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим расходам: - в целом по строительству и по отдельным объектам (зданию, сооружению и др.), входящим в него; - по приобретаемым отдельным объектам основных средств, земельным участкам, объектам природопользования и нематериальным активам. При строительстве объектов застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства, в разрезе отчетных периодов до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих работ и затрат. Наряду с учетом затрат по фактической стоимости застройщик независимо от способа производства строительных работ ведет учет произведенных капитальных вложений по договорной стоимости.
Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведется на счете 08 "Капитальные вложения". На этом счете отражаются инвестиции по их видам на специально открываемых субсчетах соответствующего наименования: " Строительство объектов основных средств« "Приобретение отдельных объектов основных средств" " Приобретение земельных участков" " Приобретение объектов природопользования" "Приобретение нематериальных активов", независимо от источников их финансирования. Инвентарная стоимость законченных строительством объектов определяется в следующем порядке: Инвентарная стоимость зданий и сооружений складывается из затрат на строительные работы и приходящихся на них прочих капитальных затрат. Прочие капитальные затраты включаются в инвентарную стоимость объектов по прямому назначению. В случае, если они относятся к нескольким объектам, их стоимость распределяется пропорционально договорной стоимости вводимых в действие объектов.
Если ввод объектов производится частями, то прочие капитальные затраты включаются в инвентарную стоимость вводимых объектов по нормативам, исходя из соотношения ассигнований на эти цели в смете на строительство объекта в целом и общей договорной стоимости возводимых объектов. В этом случае после окончания строительства и определения фактических сумм прочих капитальных затрат целесообразно сделать перерасчет инвентарной стоимости введенных в действие объектов. Инвентарная стоимость оборудования, требующего монтажа, складывается из фактических затрат по приобретению оборудования, а также расходов на строительные и монтажные работы, прочие капитальные затраты, относимые на стоимость вводимого в эксплуатацию оборудования по прямому назначению. Если расходы на строительные и монтажные работы, а также прочие затраты относятся к нескольким видам оборудования, то их стоимость распределяется между отдельными видами оборудования пропорционально их стоимости по ценам поставщиков.
Строительные и монтажные работы выполняются либо подрядным способом, т.е. специализированными строительно-монтажными организациями (подрядчиками) на договорных началах, либо хозяйственным способом, т.е. самим застройщиком. При подрядном способе выполненные и оформленные строительные и монтажные работы отражаются у застройщика на счете 08 по договорной стоимости. Стоимость строительных работ в бухгалтерском учете застройщика отражается на основании акта о приемке выполненных работ (по форме № КС-2), который подписывают застройщик и подрядчик. Оплачиваются указанные работы застройщиком по справке о стоимости выполненных работ и затрат (по форме № КС-3). На основании этой справки застройщик включает стоимость выполненных работ в состав вложений во внеоборотные активы. На счетах бухгалтерского учета эта операция отражается следующими записями: Дт 08/3 Кт 60 – на стоимость строительных или монтажных работ (без НДС); Дт 19/1 Кт 60 – на сумму НДС со стоимости строительных или монтажных работ. Уменьшение задолженности по мере оплаты счетов отражается: Дт 60 Кт 51,52,55.
У подрядчика все затраты по выполнению строительных работ являются основным видом деятельности и учитываются на счете 20 «Основное производство», т.е. на основании документов по отпуску материалов и запасных частей, расчетных ведомостей по начислению заработной платы и пр. делаются бухгалтерские записи: Дт 20 Кт 10, 70, 69 и др. Согласно ПБУ 2/08 «Учет договоров строительного подряда» застройщик выявляет финансовый результат от выполнения своих функций определением разницы между величиной средств, заложенных в смету на строящиеся в данном отчетном периоде объекты, и фактическими затратами. В случае расчетов застройщика с инвестором за сданный объект по договорной стоимости финансовый результат включает также разницу между этой стоимостью и фактическими затратами на строительство объекта с учетом затрат на содержание застройщика. Таким образом, после окончания строительства и сдачи объекта по акту заказчику на бухгалтерских счетах подрядчика делаются записи: Дт 62 Кт 90/1. При списании фактической себестоимости выполненных подрядчиком работ и НДС по работам и услугам подрядчика: Дт 90/2 Кт 20, 68.
