ФГБОУ ВПО «Псковский государственный университет» преподаватель Гальдикас В.А.
1. 2.Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (приказ Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 г. № 34н) 3.Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007) (приказ Минфина Российской Федерации от 23.12.2007 г. № 153н) 4. Приказ Минфина Российской Федерации от 22.07.2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»
Нематериальные активы – средства, не имеющие физической субстанции, длительное время (более одного года) используемые в производстве или для управления предприятием с целью получения дохода.
Способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем(объект предназначен для использования в производстве продукции); Организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем(патенты, свидетельства и другие охранные документы); Возможность выделения или отделения(идентификации) организацией от других активов; Объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срок полезного использования свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; Организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев Фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверна определена; Отсутствие у объекта материально – вещественной формы.
Произведения науки, литературы и искусства; Программы для ЭВМ; Изобретения; Полезные модели; Селекционные достижения; Ноу-хау; Товарные знаки и знаки обслуживания; Иные объекты; Деловая репутация; Организационные расходы.
Организационные расходы (расходы, связанные с образованием юриди-ческого лица); Интеллектуальные и деловые качества персонала организации, его квали-фикация и способность к труду.
Патента (свидетельств)(права возникают у организаций, самостоятельно создавших актив); Договоров об отчуждении исключи-тельного права на результат интеллектуальной деятельности или на средства индивидуализации; Договор купли – продажи.
В бухгалтерском учете и отчетности нематериальные активы отражаются по первоначальной и остаточной стоимости. Особенности формирования первоначальной стоимости немате-риальных активов связаны с основными способами их поступления на предприятие.
В состав произведенных затрат включают: Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу); Суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива; Регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой(приобретением) исключительных прав правообладателя; Невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов; Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов; Проценты, уплаченные по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту; Иные затраты на оплату услуг сторонних организаций, связанных с приобретением нематериальных активов и доведением их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.
Первоначальная стоимость немате-риальных активов формируется исходя из текущей рыночной стоимости на дату оприходования. Сведения о рыночной цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем с привлечением профессионального оценщика.
Первоначальная стоимость немате-риальных активов определяется как сумма фактических расходов на создание, изготовление (израс-ходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций по договорам, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств и т.п.) за исключением налога на добавленную стои-мость и иных возмещаемых налогов.
Нематериальные активы оцениваются по договоренности сторон исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ. Если взнос в уставный капитал составляет более двухсот установленных законом минимальных размеров месячной оплаты труда, то необходима денежная оценка независимым оценщиком нематериальных активов, вносимых в оплату взноса в уставный капитал.
Нематериальные активы оцениваются исходя из стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей). При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, величина стоимости нематериальных активов, полученных организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.
Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ. Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем перерасчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.
Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. Инвентарным объектом нематериальных активов считается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п. Основным признаком идентификации инвентарного объекта, является выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнение работ или оказании услуг либо использование для управленческих нужд организации. Объектами учета и объектами различных сделок могут быть только исключительные имущественные права.
Охранные документы (патенты, свидетельства); Договоры об уступке прав (договор об уступке патента, договор об уступке свидетельства, договор об уступке товарного знака и т.п.); Лицензионный договор (лицензионный договор о предоставлении права на использование, договор коммерческой концессии и т.п.); Договор о ноу-хау (договор о ноу-хау, договор о передаче ноу-хау, договор о предоставлении права на использование ноу-хау и т.п.) Договор о создании объекта нематериальных активов (авторский договор заказа, договор на выполнение НИОКР и т.д.); Учредительные документы (устав, учредительный договор); Первичный документ (счет, счет-фактура, акт приемки-передачи).
На основании акта приемки – передачи бухгалтерия открывает карточку учета нематериальных активов (форма № НМА-1). Карточка ведется в бухгалтерии на каждый инвентарный объект. Синтетический учет нематериальных активов осуществляется на счетах: 04 «Нематериальные активы»; 05 «Амортизация нематериальных активов». Аналитический учет по счету 04 ведется по видам и отдельным объектам нематериальных активов в карточке учета нематериальных активов (форма НМА – 1).
№ п/п Содержание хозяйственной операции Дебет Кредит 1 Отражена стоимость приобретенных нематериальных активов 08 60 2 Отражена сумма НДС, подлежащая перечислению поставщику 19 60 3 Отражена сумма расходов, связанных с приобретением нематериальных активов и доведением их до состояния, в котором они пригодны к использованию 08 60 4 Отражена сумма НДС, подлежащая перечислению поставщику при оплате услуг, связанных с приобретением нематериальных активов и доведением их до состояния, в котором они пригодны к использованию 19 60 5 Оприходование нематериальных активов 04 08 6 Оплачены приобретенные нематериальные активы и расходы, связанные с их приобретением и доведением до состояния, в котором они пригодны к использованию 60 51,50 7 Отнесена на расчеты с бюджетом сумма НДС, уплаченная при приобретении нематериальных активов 68 19
При создании нематериальные активы приходуются на баланс по фактическим затратам на их изготовление, включающим в себя не только прямые, но и косвенные расходы (общехозяйственные расходы, общепроизводственные расходы). На счетах бухгалтерского учета выполняются следующие записи: Дебет 08 Кредит 10,70,69 и др.-отражены затраты на создание нематериальных активов; Дебет 04 Кредит 08 – отражена стоимость созданных нематериальных активов
На основании учредительного договора и устава организации формируется уставный капитал: Дебет 75 Кредит 80 Учредитель вносит в уставный капитал нематериальный актив Дебет 08 Кредит 75 Нематериальные активы приходуются по оценке согласованной с учредителем Дебет 04 Кредит 08
Деятельность отражается на отдельном балансе участником, ведущим общие дела. В бухгалтерском учете делается запись: Дебет 04 Кредит 80 – отражен взнос участников в совместную деятельность в виде нематериальных активов.
Доверительный управляющий отражает проводкой на отдельном балансе: Дебет 04 Кредит 79 Основанием служит договор дове-рительного управления и первичные документы с пометкой «Д.У.»
Безвозмездное поступление возможно от юридических и физических лиц. Первоначальная стоимость нематериальных активов, полученная организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы.
Согласно Плану счетов стоимость активов, полученных организацией безвозмездно, следует учитывать по кредиту счета 98 субсчет 2 «Безвозмездные поступления» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы»: Дебет 08 Кредит 98/2 – по рыночной стоимости на дату поступления; Дебет 04 Кредит 08 – введен объект в эксплуатацию. Ежемесячно в учете будут делать записи: Дебет 26 Кредит 05,04 – начислена амортизация; Дебет 98/2 Кредит 91 – включена в прочие доходы часть стоимости безвозмездно полученного объекта
Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете одним из способов: 1. путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете 05; 2. путем уменьшения первоначальной стоимости на счете 04.
План счетов предусматривает две схемы записей по учету амортизации нематериальных активов: 1. Путем накопления соответствующих сумм: Дебет 20,26,44 … Кредит 05; 2. Путем уменьшения первоначальной стоимости объектов: Дебет 20,26,44 … Кредит 04. Амортизация по деловой репутации отражается в бухгалтерском учете вторым способом – путем равномерного уменьшения первоначальной стоимости объектов в течение 20 лет.
Стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого использование нематериального актива приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп нематериальных активов срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или иного натурального объемного показателя, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
Срок полезного использования определяется одним из двух возможных вариантов: 1. экспертным, при котором в качестве эксперта может выступать либо организация, уступающая права на пользование нематериальных активов, либо специалист – оценщик; 2. расчетным, при котором организация самостоятельно рассчитывает срок полезного использования нематериальных актива. По нематериальным активам, для которых невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет. Срок полезного использования нематериальных активов не может превышать срока деятельности организации.
Начисление амортизации по нематериальным активам для целей бухгалтерского учета может производиться организацией: - линейным способом Норма амортизации, определена на основе срока полезного использования А=(С/Тпи)хМо А – сумма амортизации за отчетный год; С - первоначальная стоимость объекта нематериальных активов; Тпи – срок полезного использования нематериального актива; Мо – количество месяцев в отчетном периоде.
- способ уменьшаемого остатка рассчитывается из остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта. - способ списания стоимости пропорционально объему продукции А= V x C/ Оп А – сумма амортизации за отчетный период; V - натуральный показатель объема продукции (работ, услуг)в отчетном периоде; С – первоначальная стоимость объекта нематериальных активов; Оп – предполагаемый объем продукции(работ, услуг) за весь срок полезного использования объекта.
Амортизационные отчисления начисляются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта. Амортизационные отчисления прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения или списания этого объекта. Начисление амортизационных отчислений отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. Организация должна использовать для каждой группы нематериальных активов только один из способов начисления амортизации, который определяется в момент его принятия на учет и не менять в течение всего срока его использования.
Документальным основанием для отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с выбытием нематериальных активов, являются договора, акты о выбытии, акты о списании. К актам прилагаются все технические, правовые и расчетные документы, относящиеся к этому объекту. На основании акта делается запись в карточку по учету нематериальных активов (НМА-1)
У продавца в бухгалтерском учете производятся записи: Дебет Кредит Содержание операции 62 91 Отражена договорная стоимость реализуемых нематериальных активов 91 68 Отражена сумма НДС, подлежащая получению от покупателя 51 62 Отражена сумма, поступившая от контрагента в оплату нематериальных активов 91 60,76 Отражена сумма расходов, связанных с реализа-цией нематериальных активов 05 04 Списана сумма накопленной за время исполь-зования нематериального актива амортизации в уменьшение его первоначальной стоимости 91 04 Списана остаточная стоимость нематериального актива 91(99) 99(91) Отражена прибыль(убыток) от реализации нематериальных активов
Дебет Кредит Содержание операции 05 04 Списана сумма накопленной за время использования нематериального актива амортизации в уменьшение его первоначальной стоимости 91 04 Списана остаточная стоимость нематериального актива 91(99) 99(91) Отражена прибыль(убыток) от реализации нематериальных активов
Дебет Кредит Содержание операции 05 04 Списана сумма накопленной за время исполь-зования нематериального актива амортизации в уменьшение его первоначальной стоимости 91 04 Списана остаточная стоимость нематериального актива 91 68 Отражена сумма НДС, подлежащая к уплате. Плательщиком является передающая сторона 91 60 Отражена сумма расходов, связанных с безвоз-мездной передачей нематериальных активов 91 19 Списывается НДС, уплаченный поставщикам (подрядчикам) по расходам, связанным с безвоз-мездной передачей нематериальных активов 99 91 Отражен убыток от безвозмездной передачи нематериальных активов
Дебет Кредит Содержание операции 05 04 Списана сумма накопленной за время использования нематериального актива амортизации в уменьшение его первоначальной стоимости 91 04 Списана остаточная стоимость нематериального актива 58 91 Отражена передача объекта нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал 91(99) 99(91) Отражена разница между остаточной стоимостью нематериального актива и оценкой вклада в уставный капитал
Ликвидация нематериальных активов происходит в результате аварий, стихийных бедствий и других чрезвычайных обстоятельствах Дебет Кредит Содержание операции 05 04 Списание начисленной амортизации 99 04 Списана остаточная стоимость основных средств, утраченных в результате чрезвычайных обстоятельств
Дебет Кредит Содержание операции 05 04 Списана сумма накопленной за время использования нематериального актива амортизации в уменьшение его первоначальной стоимости 94 04 Списана остаточная стоимость нематериального актива 73 94 Недостача отнесена на виновное лицо 99 94 Произведено списание недостачи на финансовый результат по решению суда
